小企业会计全盘账务处理实务(7/9)-小企业不同销售方式下的账务处理

收入,是指小企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。包括:销售商品收入和提供劳务收入。

一、小企业销售业务准则相关规定

《小企业会计准则》第五十九条

销售商品收入,是指小企业销售商品(或产成品、材料,下同)取得的收入。

通常,小企业应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时,确认销售商品收入。

(一)销售商品采用托收承付方式的,在办妥托收手续时确认收入。

(二)销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。

(三)销售商品采用分期收款方式的,在合同约定的收款日期确认收入。

(四)销售商品需要安装和检验的,在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入。

(五)销售商品采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入。

(六)销售商品以旧换新的,销售的商品作为商品销售处理,回收的商品作为购进商品处理。

(七)采取产品分成方式取得的收入,在分得产品之日按照产品的市场价格或评估价值确定销售商品收入金额。

1.采用现金、支票、汇兑、信用证等方式销售商品,由于不存在购买方承付的问题,商品一经发出即收到货款或取得收款权利,因而在商品办完发出手续时即应确认收入。

在这种销售方式下,发出商品是确认收入的重要标志。

2.托收承付销售商品,是指小企业根据合同发货后,委托银行向异地购买方收取款项,购买方根据合同验货后,向银行承诺付款的销售方式。在这种销售方式下,小企业发出商品且办妥托收手续时,通常表明小企业已经取得收款的权利。因此,可以确认收入。

在这种销售方式下,办妥托收手续是确认收入的重要标志。

3.预收款销售商品,是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款,销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种销售方式下,小企业发出商品即意味着小企业作为销售方已经收到了购买方支付的最后一笔款项,应将收到的货款全部确认为收入,在此之前预收的货款应确认为负债,如确认为预收账款。

在这种销售方式下,收到最后一笔款项是确认收入的重要标志。

4.分期收款销售商品,是指商品已经交付,但货款分期收回的销售方式。企业所得税法实施条例考虑到在整个回收期内企业确认的收入总额是一致的,同时考虑到与增值税政策的衔接,规定以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。为了简化核算,便于小企业实务操作,本准则对分期收款销售商品的收入确认时点,采用了与企业所得税法实施条例相同的规定,但与企业会计准则的规定不同。企业会计准则要求在发出商品时确认收入,其理由在于企业会计准则认为按照合同约定的收款日期分期收回货款,强调的只是一个结算时点,与收入确认所强调的风险和报酬的转移没有关系。

在这种销售方式下,小企业按照合同约定开出销售发票是确认收入的重要标志。

5.商品需要安装和检验的销售,是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销售方式。在这种销售方式下,所售商品的安装和检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。在购买方接受交货以及安装和检验完毕前,销售方一般不应确认收入,只有在购买方接受商品以及安装和检验完毕时才能确认收入。但如果安装程序比较简单,可以在发出商品时确认收入。如某电梯生产企业销售电梯,电梯已发出,发票账单已交付购买方,购买方已预付部分贷款。但根据合同约定,销售方须负责安装且在销售方安装并经检验合格后,购买方才支付余款。在此例中,销售方发出电梯时不能确认收入,而应当在安装完毕并检验合格后才确认收入。

在这种销售方式下,完成安装和检验是确认收入的重要标志。

6.采用支付手续费方式委托代销商品,是指委托方和受托方签订合同或协议,委托方根据代销商品数量和金额向受托方支付手续费的销售方式。在这种销售方式下,委托方发出商品时,并不知道受托方能否将商品销售出去,能够销售多少。因此,委托方在发出商品时通常不应确认收入,而在收到受托方开出的代销清单时,能够确定受托方销售商品的数量、金额。因此,可以确认收入。

在这种销售方式下,取得受托方开出的代销清单是确认收入的重要标志。

受托方应在所受托商品销售后,将按合同或协议的约定计算确定收取的手续费确认为收入。

7.以旧换新销售商品,是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品或其他旧商品。在这种销售方式下,应将销售和回收分别进行会计处理:销售的商品作为商品销售进行处理确认收入,回收的商品作为购进商品处理,即作为存货采购处理。

在这种销售方式下,发出新商品和取得旧商品是确认收入的重要标志。

8.产品分成,是指多家企业在合作进行生产经营的过程中,合作各方对合作生产出的产品按照约定进行分配,并以此作为生产经营收入。由于产品分成是一种以实物代替货币作为收入的,而产品的价格又随着市场供求关系而波动,因此,只有在分得产品之日按照产品的市场价格确认收入的实现,才能够体现生产经营的真实所得。但是,如果所分得的产品不存在市场价格或市场价格显失公允,应当请专业评估机构对其价值讲行评估确定。

在这种销售方式下,分得产品是确认收入的重要标志。

二、小企业销售商品主要会计核算实务与案例分析

(一)小企业一般销售商品业务核算

案例1 冀石公司2021年12月7日销售给红星公司M型车床100台,每台售价4 000元,成本价2 400元,增值税专用发票上注明价款400 000元,增值税率13%,增值税52 000元收到红星公司交来的银行汇票一张,填写“进账单”送存银行。如该项销售符合销售商品收入确认条件。

1.确认商品销售收入时

借:银行存款      452 000

贷:主营业务收入          400 000

应交税费——应交增值税(销项税额)   52 000

2.同时或月末,结转成本

借:主营业务成本        240 000

贷:库存商品            240 000

案例2 冀石公司销售给乙企业原材料一批,增值税专用发票上注明价款50 000元,增值税6 500元款项收到存入银行;该批材料的成本为42 000元。如该项销售符合销售商品收入确认的条件。

1.取得原材料销售收入

借:银行存款           56 500

贷:其他业务收入            50 000

应交税费——应交增值税(销项税额)     6 500

2.同时或月末,结转成本

借:其他业务成本        42 000

贷:原材料       42 000 

(二)小企业已经发出但不符合收入确认条件

案例3 冀石公司2021年12月2日销售给丙企业商品一批,增值税发票上注明价款200 000元,增值税26 000元,该批商品成本为130 000元,货款采用托收承付结算方式。公司在销售时已知丙企业资金周转发生暂时困难,但为了维持与丙企业合作关系,公司将商品售给了丙企业。该批商品已经发出,并已向银行办妥托收手续。假定发出商品时纳税义务已经发生。

1.12月2日发出商品时,会计分录如下:

借:发出商品        130 000

贷:库存商品             130 000

2.同时,对于纳税义务已经发生的增值税,会计分录如下:

借:应收账款——丙企业         26 000

贷:应交税费——应交增值税(销项税额)       26 000

3.假定12月25日公司得知丙企业经营情况逐渐好转,丙企业已承诺近期付款。会计分录如下:

借:应收账款——丙企业      200 000

贷:主营业务收入        200 000

4.同时或月末,结转成本

借:主营业务成本           130 000

贷:发出商品                   130 000

(三)小企业销售折扣核算实务

案例4 冀石公司2021年12月5日销售给甲企业A商品10 000件,每件商品的标价为30元(不含增值税),每件成本为22元,增值税税率为13%;规定的商业折扣为10%,现金折扣为2/10、1/20、N/30。A商品已经发出,购货方于12月14日付款。假定计算现金折扣时不考虑增值税。

1.12月5日,销售实现时

借:应收账款——甲企业             305 100

贷:主营业务收入                 270 000

应交税费——应交增值税(销项税额)       35 100

同时或月末,结转销售商品成本时

借:主营业务成本            220 000

贷:库存商品          220 000

2.12月14日收到价款时,应给予甲企业的现金折扣为5 400(即270 000×2%)元,会计分录

借:银行存款       299 700

财务费用          5 400

贷:应收账款——甲企业           305 100

3.若甲企业于12月24日付款,则给予的现金折扣为2 700(270 000×1%)元,会计分录

借:银行存款       302 400

财务费用        2 700

贷:应收账款——甲企业       305 100

4.若甲企业于次年1月10日付款,则应全额付款,会计分录

借:银行存款       305 100

贷:应收账款——甲企业      305 100

(四)小企业销售折让核算实务

案例5 冀石公司20××年12月8日销售一批商品给丁企业,增值税专用发票上注明价款420 000元,增值税54 600元,该批商品成本为315 000元,货款尚未收到。丁企业验收时发现商品质量不合格,经双方协商同意在价格上给予6%的折让。

1.12月8日,销售实现时,会计分录如下:

借:应收账款——丁企业       474 600

贷:主营业务收入        420 000

应交税费——应交增值税(销项税额)      54 600

2.同时或月末,结转销售商品成本时,会计分录如下:

借:主营业务成本       315 000

贷:库存商品         315 000

3.发生销售折让时,根据红字增值税专用发票,冲减收入25 200[(420 000×6%)],会计分录如下:

借:主营业务收入      25 200

应交税费——增值税(销项税额)       3 276

贷:应收账款——丁企业          28 476

4.实际收到款项时,474 600-28 476=446 124,会计分录如下:

借:银行存款            446 124

贷:应收账款——丁企业               446 124

(五)小企业销货退回核算实务

案例6 冀石公司20××年10月9日销售给甲企业商品一批,增值税专用发票上注明价款160 000元,增值税率13%,增值税额20 800元,成本为125 000元。商品当日发出,收到对方支票一张,已送存银行。12月29日,甲企业发现该批商品质量有问题,将商品全部退回,企业将货款退给甲企业,并按规定开具了红字增值税专用发票。

1.销售实现时:

借:银行存款             180 800

贷:主营业务收入               160 000

应交税费——应交增值税(销项税额)         20 800

借:主营业务成本            125 000

贷:库存商品                  125 000

2.12月29日,销售退回时,根据红字发票:

借:主营业务收入        160 000

应交税费——应交增值税(销项税额)       20 800

贷:银行存款          180 800

借:库存商品         125 000

贷:主营业务成本         125 000

(六)小企业预收账款销售商品核算实务

案例7 冀石公司与乙公司签订协议,20××年1月1日,采用预收账款方式向乙公司销售商品一批。该批商品实际成本为80 000元。协议约定,该批商品销售价格为90 000元,增值税11 700元, 乙公司预付货款60%,其余款项2个月后支付。

1.收到60%款项时

借:银行存款           54 000

贷:预收账款            54 000

2.收到剩余款项及增值税税款并交付商品时

借:预收账款               54 000

银行存款                47 700

贷:主营业务收入                  90 000

应交税费——应交增值税(销项税额)      11 700

借:主营业务成本          80 000

贷:库存商品              80 000

三、小企业提供劳务主要会计核算实务与案例分析

(一)小企业提供劳务收入核算实务

小企业提供的劳务收入很多,旅游、运输、安装、广告、培训、咨询、餐饮、照相等等。

《小企业会计准则》第六十二条

小企业提供劳务的收入,是指小企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。

《小企业会计准则》第六十三条

同一会计年度内开始并完成的劳务,应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时,确认提供劳务收入。提供劳务收入的金额为从接受劳务方已收或应收合同或协议价款。

劳务的开始和完成分属不同会计年度的,应当按照完工进度确认提供劳务收入。年度资产负债表日,按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认提供劳务收入后的金额,确认本年度的提供劳务收入;同时,按照估计的提供劳务成本总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认营业成本后的金额,结转本年度营业成本。

(二)小企业提供劳务收入核算实务案例分析

提供劳务收入的确认因劳务完成时间的不同而不同。

1.在同一会计期间内开始并完成的劳务收入

完成合同法确认收入

(1)对于一次就能完成的劳务

确认收入:应在提供劳务完成时 ;

确认的金额:从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款,确认原则可参照销售商品收入的确认原则。

案例8 冀石公司2021年10月10日,接受一项设备安装任务,合同总金额为90 000元,实际发生安装成本60 000元,不考虑相关税费。

安装完毕时:

借:应收账款(银行存款)     90 000

贷:主营业务收入              90 000

发生成本:

借:主营业务成本          60 000

贷:银行存款                   60 000

(2)对于需要持续一段时间完成的劳务

企业可增设“劳务成本”账户,用于归集日常发生的有关支出。待劳务完成,在确认收入的同时,再将“劳务成本”转入“主营业务成本”账户。

案例9 冀石公司,20××年12月12日,接受一项设备安装任务,本月28日完成,合同总金额为120 000元,16日和20日分别以银行存款支付相关费用85 000元。

发生并确认有关成本费用 

借:劳务成本              85 000

贷:银行存款                   85 000

确认所提供劳务的收入

借:应收账款(或银行存款)       120 000

贷:主营业务收入          120 000

借:主营业务成本          85 000

贷:劳务成本                 85 000

2.劳务的开始和完成分属不同的会计期间

收入的确认应分别以下两种情况:

(1)提供劳务交易的结果能够可靠估计,同时满足以下4个条件

收入的金额能够可靠地计量;

相关的经济利益很可能流入企业;

交易的完工进度能够可靠的确定;

交易中已发生和将要发生的成本能够可靠的计量。

完工百分比法:

是指按照劳务的完成程度确认收入和费用的方法。

本期确认的提供劳务收入=提供劳务收入总额×本期末止劳务完工进度-以前会计期间累计已确认提供劳务收入

本期确认的提供劳务成本=提供劳务预计成本总额×本期末止劳务完工进度-以前会计期间累计已确认提供劳务成本

案例10 冀石公司于20×2年11月为客户研制一项软件,合同规定的研制开发期为4个月,合同总收入600 000元,至20×2末,已发生成本240 000元,预收账款320 000元。预计开发完成该项软件的总成本为400 000元。按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度。假定合同收入能够可靠收回。该企业应作如下会计处理:

按实际发生的成本占估计总成本的比例

=240 000÷400 000=60%

20×2年应确认收入=600 000×60%-0=360 000(元)

20×2年应结转成本=400 000×60%-0=240 000(元)

(2)提供劳务交易的结果不能够可靠估计

分别三种情况处理:

①已经发生的劳务成本预计能够全部得到补偿

确认提供劳务收入:  按已经发生的劳务成本金额

结转劳务成本:按确认劳务收入相同金额

如,发生的劳务成本20万元能够全部得到补偿,则应按照20万元确认成本,并确认收入20万元。

②已经发生的劳务成本预计只能部分地得到补偿的

确认收入:应按能够得到补偿的劳务成本金额

结转成本:并按已经发生的劳务成本

确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的差额,确认为当期损失

如,发生的劳务成本20万元预计只能收到15万元的补偿,则应按照20万元确认成本,按照能够得到补偿的15万元确认收入。

案例11 甲公司于20×9年12月25日接受乙公司委托,为其培训一批学员,培训期为6个月,2×10年1月1日开学。协议约定,乙公司应向甲公司支付的培训费总额为120 000元,分三次等额支付,第一次在开学时预付,第二次在2×10年3月1日支付,第三次在培训结束时支付。
  2×10年1月1日,乙公司预付第一次培训费。至2×10年2月28日,甲公司发生培训成本30 000元(假定均为培训人员薪酬)。2×10年3月1日,甲公司得知乙公司经营发生困难,后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理如下:

2×10年1月1日收到乙公司预付的培训费

借:银行存款           40 000

贷:预收账款——乙公司      40 000

实际发生培训支出

借:劳务成本——培训成本      30 000

贷:应付职工薪酬         30 000

2×10年2月28日确认劳务收入并结转劳务成本

借:预收账款——乙公司        30 000

贷:主营业务收入——培训收入      30 000

借:主营业务成本——培训成本       30 000

贷:劳务成本——培训成本           30 000

③已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿

不应确认收入,但应将已经发生的劳务成本计入当期损益(主营业务成本或其他业务成本)。

四、小企业销售不开具发票收入确认和涉税处理

案例12 2020年12月12日,小企业甲向个人张三销售电脑2台,含税单价4 200元,尚未开具发票。款项已经现金收取。

借:库存现金          8 400

贷:主营业务收入           7 433.63

应交税费——应交增值税(销项税额)    966.37


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